RESOLUCIÓN TECNICA N° 31

NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: Modificacion de las Resoluciones Tecnicas Nº 9, 11, 16 y 17. Introduccion del modelo de revaluacion de bienes de uso excepto activos biológicos.

PRIMERA PARTE

Visto:
El proyecto N° 21 de Resolucion Tecnica sobre “NORMAS CONTABLES PROFESIONALES: Modificacion de las Resoluciones Tecnicas Nº 9, y 17. Introduccion del modelo de revaluacion de activos” elevado por el Consejo Emisor de Normas de Contabilidad y Auditoria de esta Federacion.

Y considerando:
a) Que las atribuciones de los Consejos Profesionales de Ciencias Economicas incluyen el dictado de normas de ejercicio profesional;
b) que dichos Consejos han encargado a esta Federacion la elaboracion de proyectos de normas tecnicas para su posterior aprobacion y puesta en vigencia dentro de sus respectivas jurisdicciones;
c) que los Consejos Profesionales de Ciencias Economicas de las veinticuatro jurisdicciones han suscripto la denominada “Acta de Catamarca” del 27 de septiembre de 2002, en la que exteriorizaron explicitamente su compromiso en el articulo 2 Inc. b de “sancionar, sin modificaciones, las normas tecnicas profesionales aprobadas por la Junta de Gobierno de la FACPCE”;
d) que la Resolucion Tecnica N° 26 “Adopcion de las Normas Internacionales de Informacion Financiera (NIIF) del Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) y de la Norma Internacional de Informacion Financiera para pequenas y medianas entidades (“NIIF para las PyMES”)” adopta, en forma obligatoria, para determinadas empresas, las NIIF completas;
e) que las NIIF -NIC 16- , en la medicion de los bienes de uso, admite como alternativa el modelo de revaluacion;
f) que, en determinadas circunstancias, el modelo de revaluacion puede permitir proveer mejor informacion sobre el patrimonio del ente emisor a una fecha y su evolucion economica en el periodo, para facilitar la toma de decisiones economicas;
g) que durante los periodos de consulta para el PRT 21 se han recibido numerosas sugerencias y comentarios;
h) que los mismos han sido analizados por el Consejo Emisor, realizando las recomendaciones correspondientes y modificando los parrafos pertinentes;
i) que la experiencia en Argentina, con los llamados “revaluos tecnicos”, hace necesario establecer exigencias adecuadas en la medicion para el modelo de revaluacion y en su tratamiento contable;
j) que estas exigencias y tratamiento contable deben ser similares a las requeridas en el marco de la Resolucion Tecnica N° 26;
k) que la incorporacion del modelo de revaluacion permitio la discusion del tratamiento para las propiedades de inversion y ciertos activos no corrientes destinados a la venta;
l) que las nuevas normas propuestas generan la necesidad de adecuar normas diversas, especialmente sobre presentacion e informacion complementaria.

Por ello:
LA JUNTA DE GOBIERNO DE LA FEDERACION ARGENTINA DE CONSEJOS PROFESIONALES DE CIENCIAS ECONÓMICAS

Resuelve:
Articulo 1º - Aprobar las modificaciones a las Resoluciones Tecnicas Nº 9, 11, 16 y 17 generadas para realizar la introduccion del modelo de revaluacion de bienes de uso excepto activos biologicos contenida en la segunda parte de esta Resolucion.
Articulo 2º - Encomendar al Consejo Emisor de Normas de Contabilidad y Auditoria:
a)Completar la preparacion de un Informe sobre aplicacion practica de estas modificaciones;
b)la preparacion de los textos ordenados de las resoluciones tecnicas modificadas.
Articulo 3º - Recomendar a los Consejos Profesionales adheridos a esta Federacion:
a) el tratamiento de esta Resolucion Tecnica de acuerdo con lo comprometido en el Acta de Catamarca, firmada en la Junta de Gobierno del 27 de septiembre de 2002;
b) establecer su vigencia para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2012, permitiendo su aplicacion anticipada;
c) la difusion de esta Resolucion Tecnica entre sus matriculados y los organismos de control, educativos y empresariales de sus respectivas jurisdicciones.
Articulo 4º - Registrar esta resolucion tecnica en el libro de resoluciones, publicarla en el Boletin Oficial de la Republica Argentina y en el sitio de internet y comunicarla a los Consejos Profesionales y a los organismos nacionales e internacionales pertinentes.

Mendoza, 25 de noviembre de 2011

SEGUNDA PARTE

1. Modificar la seccion 6.2. de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 16, mediante la insercion en su apartado a) de un punto 4) con el texto “su valor razonable” y reenumerando los siguientes puntos.
6.2. Criterios de medición.
a) de los activos:
…4) su valor razonable;
5) el importe descontado del flujo neto de fondos a percibir (valor actual);
6) el porcentaje de participacion sobre las mediciones contables de bienes o del patrimonio;
2. Modificar la seccion 4.1.f) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 17, mediante el agregado del modelo de revaluacion. La redaccion modificada es la siguiente:
f) bienes de uso y otros activos no destinados a la venta, excepto los correspondientes a activos biologicos: a su costo historico (en su caso, menos depreciaciones). Los activos biologicos deben valuarse de acuerdo con los criterios establecidos por la Resolucion Tecnica N° 22 (Normas Contables Profesionales: Actividad Agropecuaria). Los bienes de uso, excepto los activos biologicos, alternativamente con base en el modelo de revaluacion.
3. Modificar el primer parrafo de la seccion 4.4.6. (Imputacion de las perdidas por desvalorizacion) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N°17, por el siguiente texto:
Las perdidas por desvalorizacion deben imputarse al resultado del periodo, salvo las que reversen valorizaciones incluidas en saldos de revaluo, que reduciran dichos saldos.
4. Modificar la primera parte del segundo parrafo de la seccion 4.4.7. (Reversion de perdidas por desvalorizacion) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 17, por el siguiente texto:
Las reversiones de perdidas por desvalorizacion se imputaran al resultado del periodo, excepto en la medida en que reversen desvalorizaciones de bienes de uso revaluados previamente, en cuyo caso:
5. Reemplazar el titulo de la seccion 5.11.1 de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 17, “Bienes de uso y bienes destinados a alquiler, excepto Activos Biologicos” por “Bienes de uso excepto activos biologicos”.
6. Reemplazar el titulo de la seccion 5.11.1.1 de la segunda parte de la Resolucion Tecnica Nº 17, “Medicion contable” por “Medicion contable posterior a su reconocimiento inicial”.
7. Incorporar a continuacion de 5.11.1.1 de la segunda parte de la Resolucion Tecnica Nº 17 bajo el numero 5.11.1.1.1. el titulo “Modelo de costo”, cuyo contenido es el que en el texto actual corresponde a 5.11.1.1.
8. Incorporar a continuacion de 5.11.1.1.1 -incorporado por el punto 7- y antes de 5.11.1.2 de la segunda parte de la Resolucion Tecnica Nº 17 las siguientes secciones:
5.11.1.1.2. Modelo de revaluacion
5.11.1.1.2.1. Criterio General
Con posterioridad a su reconocimiento como activos, los bienes de uso (excepto activos biologicos) se podran medir por su valor revaluado, utilizando los criterios del Modelo de revaluacion que se describe en esta seccion. El valor revaluado es el valor razonable al momento de la revaluacion. Se define como valor razonable al importe por el cual un activo podria ser intercambiado entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transaccion de contado, realizada en condiciones de independencia mutua. Para su determinacion se aplicaran los criterios establecidos en 5.11.1.1.2.2.
No se podra optar por la utilizacion del modelo de revaluacion para activos o clase de activos integrantes de bienes de uso (excepto activos biologicos), cuando la contribucion de tales bienes a los futuros flujos de efectivo sea incierta. La existencia de una incertidumbre acerca de la recuperabilidad del mayor valor que seria incorporado a los referidos activos, en el caso de procederse a su revaluacion, tornara inaceptable la adopcion de dicho modelo. Si en un ejercicio posterior a la adopcion del modelo de revaluacion, se manifestara una incertidumbre con relacion a la recuperabilidad del valor de esos activos o clase de activos revaluados, no se podra contabilizar una nueva revaluacion que incremente sus valores, en tanto se mantenga la referida incertidumbre.
5.11.1.1.2.2. Bases para el calculo de los valores revaluados
Los importes revaluados de bienes de uso podran obtenerse por el trabajo realizado por personal propio o mediante servicios de un tasador o especialista en valuaciones que reuna condiciones de idoneidad y de independencia respecto de la entidad. La informacion que surja de este trabajo debera estar documentada.
La determinacion de los importes revaluados de bienes de uso (excepto activos biologicos), debe hacerse en funcion de las siguientes bases, en orden jerarquico:
a)Bienes para los que existe un mercado activo en su condicion actual: se determinaran en base al valor de mercado por la venta al contado en dicho mercado de los bienes motivo de la revaluacion.
b)Bienes para los que no existe un mercado activo en su condicion actual, pero existe dicho mercado activo para bienes nuevos (sin uso) equivalentes en capacidad de servicio a los que son motivo de la revaluacion: se determinaran en base al valor de mercado por la venta al contado en dicho mercado de los bienes nuevos equivalentes en capacidad de servicio, neto de las depreciaciones acumuladas que corresponda calcular para convertir el valor de los bienes nuevos a un valor equivalente al de los bienes usados motivo de la revaluacion, a la fecha en que dicha revaluacion se practique. Debera considerarse el valor de mercado de cada bien tal como lo utiliza la entidad, aunque puede dividirselo en partes componentes susceptibles de venderse separadamente, como punto de partida para determinar los valores residuales equivalentes. Para el calculo de las depreciaciones acumuladas se debera considerar la incidencia de todos los factores que contribuyen a su mejor determinacion, entre ellos, desgaste, deterioro fisico, desgaste funcional, obsolescencia o deterioro tecnologico.
c)Bienes para los que no existe un mercado activo en las formas previstas en los apartados a) y b) anteriores1. Se determinaran: (i) al valor estimado a partir de la utilizacion de tecnicas de valuacion que arriban a valores del presente o descontados a partir de importes futuros (por ejemplo flujos netos de efectivo o ingresos menos gastos ajustados para asimilarlos a flujos de fondos); o (ii) al importe estimado a partir de un costo de reposicion, pero computando las depreciaciones que correspondan segun la vida util ya consumida de los bienes, considerando para su calculo la incidencia de los factores mencionados en el apartado b).
Un mercado activo es aquel en el que las transacciones de los activos o pasivos tienen lugar con frecuencia y volumen suficiente para proporcionar informacion para fijar precios sobre una base de negocio en marcha.
5.11.1.1.2.3. Frecuencia de las revaluaciones
Las revaluaciones se haran con una regularidad que permita asegurar que el importe contable no difiera significativamente del valor razonable a la fecha de cierre del periodo o ejercicio. En consecuencia, la frecuencia de las revaluaciones dependera de los cambios que experimenten los valores razonables de los elementos de bienes revaluados. Cuando el valor razonable del activo revaluado difiera significativamente de su importe contable, sera necesaria una nueva revaluacion. Algunos elementos de los bienes revaluados, experimentan cambios significativos y frecuentes en su valor razonable, por lo que necesitaran revaluaciones cada vez que se presenten estados contables. Tales revaluaciones seran innecesarias para elementos integrantes de los bienes revaluados que experimenten variaciones no significativas en su valor razonable. Para este tipo de bienes, pueden ser suficientes revaluaciones practicadas con una frecuencia de entre tres y cinco anos.

5.11.1.1.2.4. Tratamiento de la depreciación acumulada
Cuando se revalue un elemento integrante de los bienes de uso la depreciacion acumulada a la fecha de la revaluacion puede ser tratada de cualquiera de las siguientes maneras:
a)recalcularse proporcionalmente a la revaluacion que se practique sobre el importe contable de origen del bien, de manera que el importe residual contable de dicho bien despues de la revaluacion, sea igual a su importe revaluado.
b)eliminarse contra el valor de origen del activo, de manera que lo que se revalua sea el importe contable neto resultante, hasta alcanzar el importe revaluado del activo.
El monto del ajuste en la depreciacion acumulada, que surge del recalculo o de la eliminacion que se indican en a) y b), forma parte del incremento o disminucion a registrar en el importe contable del activo.
5.11.1.1.2.5. Tratamiento uniforme de clases de bienes de uso
Si se aplica el modelo de revaluacion a un elemento integrante de los bienes de uso debe aplicarse el mismo modelo tambien a todos los elementos que pertenezcan a la misma clase de activo, dentro de cada rubro.
Una clase de elementos pertenecientes a bienes revaluados, es un conjunto de activos de similar naturaleza y uso en las operaciones de una entidad. Los siguientes son ejemplos de clases separadas:
a) terrenos;
b) terrenos y edificios;
c) maquinaria;
d) instalaciones;
e) equipo de oficina;
f) muebles y utiles;
g) rodados;
h) aeronaves;
i) embarcaciones.
Los elementos pertenecientes a una clase se revaluaran simultaneamente con el fin de evitar revaluaciones selectivas, y para evitar la inclusion en los estados contables de partidas que contendrian una mezcla de costos y valores referidos a diferentes fechas. No obstante, una clase de activos puede ser revaluada en etapas siempre que la revaluacion de esa clase se complete en un intervalo suficientemente corto de tiempo como para que los valores se mantengan constantemente actualizados.
La determinacion de las clases de activos para las que una entidad resuelva utilizar el modelo de revaluacion, cuando posea participaciones en otras sociedades que le otorguen control o control conjunto, se efectuara al nivel de los estados contables consolidados (por consolidacion total o consolidacion proporcional), involucrando por ende, los mismos tipos de activos de todas esas sociedades cuyos patrimonios estan incluidos en tales estados contables consolidados.
5.11.1.1.2.6. Contabilizacion de la revaluacion
Cuando se incremente el importe contable de un elemento integrante de una clase de bienes de uso como consecuencia de una revaluacion, en la primera oportunidad en que se adopte tal criterio, tal aumento se acreditara directamente a una cuenta que se denominara Saldo por revaluacion, integrante del patrimonio neto, que se expondra en el rubro Resultados diferidos (Seccion B.2. del capitulo V – Estado de evolucion del patrimonio neto de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 9). Si existiera una desvalorizacion contabilizada en el pasado para los mismos bienes que se revaluan, en primer lugar debera recuperarse tal desvalorizacion con credito al resultado del ejercicio y luego proceder a la contabilizacion de la revaluacion, imputando la diferencia remanente al referido Saldo por revaluacion.
En posteriores revaluaciones, el incremento tambien se reconocera mediante una acreditacion a la cuenta de Saldo por revaluacion antes mencionada. No obstante, el incremento se reconocera en el resultado del ejercicio en la medida en que constituya una reversion de una disminucion por un ajuste por baja de valor del mismo bien, que haya sido reconocido en resultados.
Cuando la revaluacion de un activo origine la recuperacion de perdidas por desvalorizacion o baja de valor reconocidas para ese mismo activo en el resultado de un periodo anterior, el importe a acreditar en el estado de resultados del ejercicio de la revaluacion no podra superar al de la perdida original reducida por la depreciacion adicional que se hubiera reconocido de no haberse registrado la desvalorizacion o baja de valor.
Cuando se reduzca el importe contable de un activo como consecuencia de una revaluacion, en la primera oportunidad en que se adopte tal criterio, tal disminucion se reconocera en el resultado del ejercicio.
En posteriores revaluaciones, en caso de requerirse una disminucion del ultimo valor revaluado, esta se imputara como un debito al Saldo por revaluacion existente, y el remanente de dicha disminucion, si lo hubiere, sera reconocido en el resultado del ejercicio. El mencionado debito no podra superar el monto de la revaluacion neta de su depreciacion, contenido en el importe contable del correspondiente activo.
Cuando para elementos integrantes de bienes revaluados contabilizados en base al modelo de revaluacion, deba reconocerse una perdida por desvalorizacion o su reversion, producto de la aplicacion de las normas de la seccion 4.4. (Comparaciones con valores recuperables), el tratamiento contable sera el mismo establecido en los parrafos precedentes para la disminucion del importe contable de un activo como consecuencia de una revaluacion y para la reversion de esa disminucion en una revaluacion posterior.
Las comparaciones entre importe revaluado e importe contable anterior a la revaluacion deben efectuarse bien por bien, a los efectos de la contabilizacion de la contrapartida (saldo por revaluacion o resultados) tanto en la primera oportunidad en que se aplica el modelo como en las posteriores.
5.11.1.1.2.7. Tratamiento del saldo por revaluacion
El saldo por revaluacion de un elemento de bienes revaluados, incluido en el patrimonio neto, podra ser transferido directamente a resultados no asignados, cuando se produzca la baja de ese elemento, o en un momento posterior. Esto podria implicar la transferencia total del saldo por revaluacion recien cuando el activo sea retirado, o cuando la entidad disponga de el por venta u otra razon, o en un momento posterior. Sin embargo, una parte del saldo por revaluacion podra transferirse a resultados no asignados, a medida que el activo sea consumido por la entidad. En ese caso, el importe a transferir del Saldo por revaluacion sera igual a la diferencia entre la depreciacion calculada segun el valor revaluado del activo y la depreciacion que se hubiera computado sobre la base de su costo original. Las transferencias desde el Saldo por revaluacion a los resultados no asignados, en ningun caso pasaran por el resultado del ejercicio. Un cambio entre las alternativas de mantener el Saldo por revaluacion o transferirlo a resultados no asignados ya sea por retiro, disposicion o consumo, constituye un cambio de politica contable y, por lo tanto, debera aplicarse el tratamiento dispuesto en la Seccion 4.10 (Modificaciones de resultados de ejercicios anteriores) El saldo por revaluacion no es distribuible ni capitalizable mientras permanezca como tal. Es decir, aun cuando la totalidad o una parte del saldo por revaluacion se relacione con activos que se consumieron o fueron dados de baja, la posibilidad de su distribucion o capitalizacion solo podra darse a partir del momento en que la entidad decida su desafectacion mediante su transferencia a resultados no asignados.
El saldo por revaluacion debera representar, como minimo, el valor residual de la revaluacion practicada a cada elemento de la clase de activos integrante de bienes revaluados para los que se opto por el modelo de revaluacion, neto del efecto de imputar al referido saldo por revaluacion el debito por la constitucion del pasivo por impuesto diferido (cuando el ente aplique ese metodo para contabilizar el impuesto a las ganancias). Cuando la politica contable de una entidad sea no trasferir el Saldo por revaluacion a los resultados no asignados a medida que se consumen los activos revaluados que dieron origen al Saldo por revaluacion, o bien efectuar la transferencia a resultados no asignados recien cuando esos activos revaluados se den de baja, igualmente sera necesario calcular la porcion del Saldo por revaluacion correspondiente al valor residual de la revaluacion practicada a uno o mas elementos de bienes revaluados, para proceder a su disminucion cuando ello corresponda por aplicacion de las normas indicadas en 5.11.1.1.2.6 (Contabilizacion de la revaluacion) o por otras razones.
5.11.1.1.2.8. Efecto de la revaluacion sobre el impuesto a las ganancias
Los efectos de la revaluacion de bienes de uso sobre el impuesto a las ganancias, al originar o modificar las diferencias entre el importe contable y la base impositiva de los bienes revaluados se contabilizaran y expondran de acuerdo con la seccion 5.19.6.3 (Impuestos diferidos).
En todos los casos en que tales diferencias tengan su contrapartida en el saldo por revaluacion, el debito por la constitucion del pasivo por impuesto diferido se imputara al mismo saldo por revaluacion, sin afectar los resultados del ejercicio. Sin embargo, la reduccion en el pasivo por impuesto diferido, a medida que se revierte la diferencia temporaria que lo genero, no se acreditara al saldo por revaluacion sino que se incorporara al resultado del ejercicio. Esta imputacion al resultado del ejercicio compensa el mayor impuesto corriente que se genera en cada ejercicio por la imposibilidad de deducir fiscalmente la porcion de la depreciacion correspondiente a la revaluacion practicada.
Cuando se opte por el criterio de transferir el saldo por revaluacion a resultados no asignados ya sea por retiro, disposicion o consumo, segun se establece en 5.11.1.1.2.7 (Tratamiento del Ssaldo por revaluacion), tales transferencias deben efectuarse netas del correspondiente efecto del impuesto diferido.
5.11.1.1.2.9. Requisitos para la contabilizacion de revaluaciones
Para la contabilizacion de revaluaciones de bienes de uso, debera contarse con la aprobacion del respectivo organo de administracion, segun el tipo de entidad.
La aprobacion por el respectivo organo de administracion segun el tipo de entidad, de estados contables que incluyan bienes revaluados a su valor razonable en base a las normas contenidas en esta seccion, implicara la existencia de:
a)Apropiada documentacion de respaldo de dicha medicion.
b)Una politica contable escrita y aprobada por el mismo organo de administracion, que describa el metodo o la tecnica de valuacion adoptada.
c)Mecanismos de monitoreo y confirmacion de que dicha politica contable haya sido aplicada en la preparacion de los estados contables.
9. Reemplazar la seccion 5.11.2 de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 17, “Bienes destinados a su venta (incluyendo aquellos retirados de servicio)” por la siguiente:
5.11.2. Propiedades de inversion y activos no corrientes que se mantienen para su venta (incluyendo aquellos retirados de servicio)
5.11.2.1. Propiedades de inversión
Se incluyen en esta seccion las propiedades que se encuentren alquiladas a terceros a traves de un arrendamiento operativo o se mantienen desocupadas con fin de acrecentamiento de valor a largo plazo, hasta su venta, con prescindencia de si ese destino de los bienes se corresponde o no con la actividad principal del ente.
No se incluyen en esta seccion las propiedades de inversion que esten siendo utilizadas transitoriamente por su dueno en la produccion o suministro de bienes o servicios o para propositos administrativos, hasta que se decida su venta, las cuales se consideran bienes de uso y su medicion contable se efectuara aplicando los criterios descriptos en la seccion 5.11.1 (Bienes de uso excepto activos biologicos).
5.11.2.2. Activos no corrientes que se mantienen para su venta (incluyendo aquellos retirados de servicio)
Se incluyen en esta seccion los activos no corrientes (excepto participaciones permanentes en otras sociedades y participaciones no societarias en negocios conjuntos) mantenidos para la venta y los bienes retirados de servicio.
Se consideran activos no corrientes mantenidos para la venta a aquellos que cumplen con las siguientes condiciones:
a) el activo debe estar disponible, en sus condiciones actuales, para su venta inmediata, sujeto exclusivamente a los terminos usuales y habituales para la venta de estos activos;
b) su venta debe ser altamente probable;
c) debe esperarse que la venta se produzca dentro del ano de la fecha de la clasificacion.
No se incluyen en esta seccion las propiedades adquiridas con el proposito de venderlas en el curso normal de las operaciones del negocio o que se encuentren en proceso de construccion o desarrollo con vistas a dicha venta, todas los cuales se consideraran bienes de cambio y su medición se efectuara aplicando los criterios descriptos en la seccion 5.5 (Bienes de cambio)
5.11.2.3. Medicion contable de los bienes incluidos en las secciones 5.11.2.1 y 5.11.2.2.
La medicion contable de estos bienes se efectuara, alternativamente, de acuerdo con alguno de los siguientes criterios primarios:
a)al costo original menos su depreciacion acumulada, siguiendo los criterios descriptos en la seccion 5.11.1 (Bienes de uso excepto activos biologicos), o
b)a su valor neto de realizacion, determinado de acuerdo con las normas de la seccion 4.3.2 (Determinacion de valores netos de realizacion).

Si el valor neto de realizacion es mayor que la medicion contable anterior, se reconocera la ganancia resultante, siempre que:
a)exista un mercado efectivo para la negociacion de los bienes y su valor neto de realizacion pueda determinarse sobre la base de transacciones de mercado cercanas a la fecha de cierre para bienes similares; o
b)el precio de venta este asegurado por contrato.
Si no se cumple alguna de las condiciones anteriores , la medicion contable se efectuara al costo original (o al ultimo valor corriente) que se hubiere contabilizado, menos su depreciacion acumulada, siguiendo los criterios descriptos en la seccion 5.11.1 (Bienes de uso excepto activos biologicos).
10. Reemplazar el apartado b) de la seccion 4.10. “Modificaciones a resultados de ejercicios anteriores” de la segunda parte de la Resolucion Tecnica Nº 17 por el siguiente:
b) la aplicacion de una norma de medicion contable distinta de la utilizada en el ejercicio anterior, con las excepciones indicadas en la seccion 8.2. (Excepciones) y en la seccion 5.11.1.1.2 (Modelo de revaluacion).
11. Reemplazar el titulo de la seccion 8.2. “Excepciones” por “Excepciones correspondientes a la primera aplicacion de la Resolucion Tecnica N° 17″ e incorporar a continuacion de la seccion 8.2 lo siguiente:
8.3. Excepciones aplicables a partir de la vigencia de los cambios en la seccion 5.11.1 (Bienes de uso excepto activos biologicos) que incorpora el modelo de revaluacion como alternativa de medicion para los bienes de uso.
8.3. 1. Una entidad podra, ya sea que adopte el modelo de revaluacion de la seccion 5.11.1 para todos o parte de sus bienes de uso o mantenga el criterio de medicion anterior a la incorporacion de ese modelo:
(a) continuar sin reconocer saldos de impuesto diferido por los efectos residuales de los aumentos de mediciones contables de los bienes de uso provenientes de revaluos determinados y contabilizados segun las normas de la Resolucion Tecnica N° 10, de acuerdo a lo dispuesto en la norma de transicion 8.2.2 correspondiente a la primer aplicacion de la Resolucion Tecnica N° 17, o
(b) reconocer dichos saldos de impuesto diferido y, en este caso, debera tratarlo como un cambio de criterio y la contrapartida sera el rubro Ssaldo por revaluacion.
8.3.2. Una entidad debera, ya sea que adopte el modelo de revaluacion de la seccion 5.11.1 para todos o parte de sus bienes de uso o mantenga el criterio de medicion anterior a la incorporacion de ese modelo, desafectar los saldos de revaluo determinados y contabilizados bajo normas contables o legales de acuerdo con los criterios para su mantenimiento o desafectacion establecidos en las secciones 5.11.1.1.2.6. (Contabilizacion de la revaluacion) y 5.11.1.1.2.7 (Tratamiento del Saldo por revaluacion).
12. Modificar la seccion A.2 (Inversiones) del capitulo III (Estado de situacion patrimonial) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 9, con el siguiente texto:
A.2. Inversiones
Son las realizadas con el animo de obtener una renta u otro beneficio, explicito o implicito, y que no forman parte de los activos dedicados a la actividad principal del ente, y las colocaciones efectuadas en otros entes. No se incluyen en este rubro las inversiones en bienes inmuebles (terrenos o edificios), las que se incluyen en el acapite A.6 Propiedades de Inversion.
Incluyen entre otras: titulos valores – depositos a plazo fijo en entidades financieras – prestamos.
Las llaves de negocios (positivas o negativas) que resulten de la adquisicion de acciones en otras sociedades, se incluyen en este rubro formando parte de la inversion. En la informacion complementaria se detallara su composicion.
13. Modificar la seccion A.5 (Bienes de uso) del capitulo III (Estado de situacion patrimonial) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 9, con el siguiente texto:

A.5. Bienes de Uso
Son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que estan en construccion, transito o montaje y los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Los bienes, distintos a Propiedades de Inversion, afectados a locacion o arrendamiento se incluyen en Inversiones, excepto en el caso de entes cuya actividad principal sea la mencionada.
14. Incorporar la nueva seccion A.6 (Propiedades de inversion) del capitulo III (Estado de situacion patrimonial) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 9, con el siguiente texto:
A.6. Propiedades de Inversion
Son los bienes inmuebles (terrenos o edificios) destinados a obtener renta (locacion o arrendamiento) o acrecentamiento de su valor, con independencia de si esa actividad constituye o no alguna de las actividades principales del ente.
15. Reenumerar los titulos de las secciones A.6 (Activos intangibles), A.7. (Otros Activos) y A.8. (Llave de negocio) del capitulo III (Estado de situacion patrimonial) de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 9, por los siguientes:
A.7. Activos Intangibles
A.8. Otros Activos
A.9. Llave de negocio
16. Modificar la seccion A.8. (Otros Activos) del capitulo III (Estado de situacion patrimonial) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 9, con el siguiente texto:
A.8. Otros Activos
Se incluyen en esta categoria los activos no encuadrados especificamente en ninguna de las anteriores. Ejemplo de ellos son los activos no corrientes mantenidos para la venta y los bienes de uso desafectados.
17. Eliminar el ultimo parrafo de la seccion A “Estructura y contenido” del capitulo IV Estado de resultados de la Resolución Técnica N° 9
18. Reemplazar la seccion B.2. (Resultados diferidos) del capitulo V (Estado de evolucion del patrimonio neto) de la Resolucion Tecnica Nº 9, con el siguiente texto:
Son aquellos resultados que, de acuerdo con lo establecido por las normas contables profesionales, se imputan directamente a rubros especificos del patrimonio neto, manteniendose en dichos rubros hasta que por la aplicacion de las citadas normas deban o puedan imputarse a resultados del ejercicio o a resultados no asignados, segun lo dispuesto para cada caso.
19. Modificar la seccion A.3. (Bienes de uso – Composicion y evolucion de los rubros), del capitulo VI (Informacion complementaria) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 9, por el siguiente texto:
A.3. Bienes de uso.
Naturaleza, saldos iniciales, adiciones, revaluaciones, bajas, depreciaciones, desvalorizaciones por disminuciones de los valores recuperables, recuperos de ellas, ajustes y saldos finales de los grupos de activos que integran el rubro, separadamente para los valores originales y la depreciacion acumulada.
Dentro de cada uno de los grupos de activos, se individualizaran los importes correspondientes a los bienes incorporados mediante arrendamientos financieros.
20. Modificar la seccion A.4. (Inversiones permanentes – Composicion y evolucion de los rubros), del capitulo VI (Informacion complementaria) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica N° 9, por el siguiente texto:
A.4. Inversiones permanentes
Participaciones permanentes en otros entes con indicacion de su denominacion, su actividad, los porcentajes de participacion en el capital y en los votos posibles y la valuacion contable de las inversiones.
Inversiones en otros activos, asimilables a bienes de uso por su naturaleza, con indicacion de sus caracteristicas y valores netos de realizacion, o saldos iniciales, adiciones, bajas, depreciaciones, desvalorizaciones por disminuciones de los valores recuperables, recuperos de ellas, ajustes y saldos finales originales y residuales y amortizaciones, segun corresponda.
21. Incorporar en la seccion C (Cuestiones diversas) del capitulo VI – Informacion complementaria, de la Resolucion Tecnica Nº 9 el apartado C.9 siguiente:
C.9. Revaluacion de bienes de uso (excepto activos biologicos)
En los casos de revaluacion de bienes de uso (excepto activos biologicos), se expondra como informacion complementaria la siguiente:
a)enunciacion de las fechas a las cuales se practico la revaluacion de cada una de las clases separadas;
b)indicacion acerca de si la revaluacion se ha practicado con personal propio o si se han utilizado los servicios de un tasador o especialista en valuaciones que reuna condiciones de idoneidad y de independencia respecto de la entidad;
c)detalle de los metodos y las hipotesis significativas utilizadas en la estimacion del valor razonable de los bienes revaluados;
d)manifestacion acerca de la medida en que el valor razonable de los bienes revaluados, fue determinado por referencia a precios observables en un mercado activo, o a transacciones de mercado recientes, realizadas entre partes debidamente informadas e independientes, o si fue estimado en base a otras tecnicas de medicion;
e)indicacion, para cada clase de bienes de uso (excepto activos biologicos) que haya sido objeto de revaluacion, del importe contable que hubiera correspondido informar en el estado de situacion patrimonial si no se hubiera revaluado;
f)presentacion de los movimientos del Saldo por revaluacion registrados durante el ejercicio, asi como la indicacion de que su saldo no es distribuible ni capitalizable mientras permanezca como tal;
g)en los casos en que se opte por no transferir el saldo originado por la revaluacion a los resultados no asignados en funcion al consumo o a la baja de los activos que hayan sido motivo de una revaluacion, debera exponerse la proporcion de vida util consumida correspondiente a dichos activos y el importe que la entidad podria haber transferido a resultados no asignados a la fecha de cierre del periodo contable que se informa;
h)en caso de ser requerida una aprobacion por organismos de control, en virtud de regulaciones administrativas o legales, indicar la informacion correspondiente a dicha aprobacion.
22. Modificar la seccion B.3. (Superavit/Deficit diferidos) del capitulo V (Estado de evolucion del patrimonio neto), de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 11, con el siguiente texto:
B.3. Superavits diferidos
Son aquellos superavits o deficits que, en virtud de lo establecido por las normas contables profesionales, se imputan directamente a rubros especificos del patrimonio neto, manteniendose en dichos rubros hasta que por la aplicacion de las citadas normas deban o puedan imputarse a superavit o deficit del ejercicio o a superavit no asignados, segun lo dispuesto para cada caso.
23. Modificar la seccion A.4. (Bienes de uso e inversiones en bienes de naturaleza similar – Composicion y evolucion de los rubros), del capitulo VII ( Informacion complementaria), de la segunda parte de la Resolución Técnica N° 11, por el siguiente texto:
A.4. Bienes de uso y bienes que se mantienen para obtener renta, acrecentamiento o para su venta (incluyendo aquellos retirados de servicio).
Naturaleza, saldos iniciales, variaciones y saldos finales de los grupos de activos que integran este rubro, mostrando por separado los valores de origen y la depreciacion acumulada y clasificando las variaciones de acuerdo con su naturaleza (altas, revaluaciones, bajas, desvalorizaciones y depreciacion del periodo).
En los casos de revaluacion de bienes de uso (excepto activos biologicos), se expondra como informacion complementaria la siguiente:
a)enunciacion de las fechas a las cuales se practico la revaluacion de cada una de las clases separadas;
b)indicacion acerca de si la revaluacion se ha practicado con personal propio o si se han utilizado los servicios de un tasador o especialista en valuaciones que reuna condiciones de idoneidad y de independencia respecto de la entidad;
c)detalle de los metodos y las hipotesis significativas utilizadas en la estimacion del valor razonable de los bienes revaluados;
d)manifestacion acerca de la medida en que el valor razonable de los bienes revaluados, fue determinado por referencia a precios observables en un mercado activo, o a transacciones de mercado recientes, realizadas entre partes debidamente informadas e independientes, o si fue estimado en base a otras tecnicas de medicion;
e)indicacion, para cada clase de bienes de uso (excepto activos biologicos) que haya sido objeto de revaluacion, del importe contable que hubiera correspondido informar en el estado de situacion patrimonial si no se hubiera revaluado;
f)presentacion de los movimientos del Saldo por revaluacion registrados durante el ejercicio, asi como la indicacion de que su saldo no es distribuible ni capitalizable mientras permanezca como tal;
g)en los casos en que se opte por no transferir el saldo originado por la revaluacion a los superavit no asignados en funcion al consumo o a la baja de los activos que hayan sido motivo de una revaluacion, debera exponerse la proporcion de vida util consumida correspondiente a dichos activos y el importe que la entidad podria haber transferido a resultados no asignados a la fecha de cierre del periodo contable que se informa;
h)en caso de ser requerida una aprobacion por organismos de control, en virtud de regulaciones administrativas o legales, indicar la informacion correspondiente a dicha aprobacion.

RESOLUCIÓN TÉCNICA Nº 16

MARCO CONCEPTUAL DE LAS NORMAS CONTABLES PROFESIONALES

PRIMERA PARTE

VISTO:
El proyecto de resolucion tecnica sobre “marco conceptual de las normas contables profesionales’’ elevado por el Centro de Estudios Cientificos y Técnicos (CECyT).

Y CONSIDERANDO:
a) Que las atribuciones de los Consejos Profesionales de Ciencias Económicas incluyen el dictado de normas de ejercicio profesional.
b) Que dichos Consejos han encargado a esta Federacion la elaboracion de proyectos de normas tecnicas para su posterior aprobacion y puesta en vigencia dentro de sus respectivas jurisdicciones.
c) Que el marco conceptual existente a la fecha no brinda, en forma ordenada y sistematica, los fundamentos tecnicos para la elaboracion de las «normas contables profesionales» y para la resolucion de las situaciones que no esten expresamente previstas por estas.
d) Que el proyecto elevado por el CECyT resuelve lo expuesto en el inciso anterior, se inscribe en el proceso de armonizacion de las normas contables argentinas con las internacionales e incluye mejoras respecto del proyecto numero 5 de resolucion tecnica, basadas en la consideracion de los comentarios recibidos durante el periodo de consulta publica, el cual fue establecido respetando los procedimientos reglamentarios fijados.

POR ELLO:
LA JUNTA DE GOBIERNO DE LA FEDERACION ARGENTINA
DE CONSEJOS PROFESIONALES DE CIENCIAS ECONÓMICAS

RESUELVE:
Articulo 1º - Aprobar el ”marco conceptual de las normas contables profesionales” contenido en la segunda parte de esta resolucion tecnica.
Articulo 2º - Establecer que las definiciones contenidas en el ”marco conceptual de las normas contables profesionales” constituiran la base de las resoluciones técnicas sobre «normas contables profesionales» que se dicten a partir de la fecha. Por lo tanto, las normas vigentes se deberan adecuar a las mismas.
Articulo 3º - Recomendar a los Consejos Profesionales adheridos a esta Federacion:
a) la adopcion de las definiciones contenidas en el ”marco conceptual de las normas contables profesionales” para la resolucion de situaciones que no estuvieren expresamente contempladas en las «normas contables profesionales» vigentes en sus respectivas jurisdicciones;
b) la difusion de esta resolucion entre sus matriculados y los organismos de control, educativos y empresarios de sus respectivas jurisdicciones.
Articulo 4º – Registrar la presente en el libro de resoluciones, publicarla en el Boletin Oficial de la Republica Argentina y comunicarla a los Consejos Profesionales de Ciencias Economicas y a los organismos nacionales e internacionales pertinentes.
Esquel, Chubut, 8 de diciembre de 2000.

SEGUNDA PARTE

1. Introducción

Este documento establece un conjunto de conceptos fundamentales que deberán servir:
a) a esta Federacion, para definir el contenido de las futuras resoluciones técnicas sobre normas contables profesionales;
b) a los emisores y auditores de estados contables, para resolver las situaciones que no estuvieren expresamente contempladas por las normas contables profesionales;
c) a los analistas y otros usuarios para interpretar mas adecuadamente las normas contables profesionales.
Los estados contables a los que se refiere este documento son los informes contables preparados para uso de terceros ajenos al ente que los emite. Con los propositos indicados, este documento incluye definiciones sobre las siguientes cuestiones:

• Objetivo de los estados contables.
• Requisitos de la información contenida en los estados contables.
• Elementos de los estados contables.
• Reconocimiento y medición de los elementos de los estados contables.
• Modelo contable.
• Desviaciones aceptables y significación.

En el caso que existiera alguna discrepancia entre las normas del marco conceptual contenido en esta resolución técnica y las normas contables profesionales contenidas en otras resoluciones tecnicas, prevalecerán estas ultimas.
Adicionalmente, se presenta un anexo con las principales diferencias entre las definiciones contenidas en este documento y en el Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements (Marco para la preparacion y presentacion de estados financieros) publicado por el International Accounting Standards Committee (IASC) en 1989.

2. Objetivo de los estados contables
El objetivo de los estados contables es proveer informacion sobre el patrimonio del ente emisor a una fecha y su evolucion economica y financiera en el periodo que abarcan, para facilitar la toma de decisiones economicas.
La situacion y evolucion patrimonial de un ente interesa a diversas personas que tienen necesidades de informacion no totalmente coincidentes. Entre ellas, puede citarse a:
a) los inversores actuales y potenciales, interesados en el riesgo inherente a su inversión, en la probabilidad de que la empresa pague dividendos y en otros datos necesarios para tomar decisiones de comprar, retener o vender sus participaciones;
b) los empleados, interesados en evaluar la estabilidad y rentabilidad de sus empleadores, asi como su capacidad para afrontar sus obligaciones laborales y previsionales;
c) los acreedores actuales y potenciales, interesados en evaluar si el ente podrá pagar sus obligaciones cuando ellas venzan;
d) los clientes, especialmente cuando tienen algun tipo de dependencia comercial del ente, en cuyo caso tienen interes en evaluar su estabilidad y rentabilidad;
e) el Estado, tanto en lo que se refiere a sus necesidades de informacion para determinar los tributos, para fines de politica fiscal y social como para la preparación de estadisticas globales sobre el funcionamiento de la economia.
Siendo imposible que los estados contables satisfagan cada uno de los requerimientos informativos de todos sus posibles usuarios, en este marco conceptual se consideraran como usuarios tipo:
a) cualquiera fuere el ente emisor, a sus inversores y acreedores, incluyendo tanto a los actuales como a los potenciales;
b) adicionalmente:
1) en los casos de entidades sin fines de lucro no gubernamentales, a quienes les proveen o podrian suministrar recursos (por ejemplo, los socios de una asociación civil);
2) en los casos de entidades gubernamentales, a los correspondientes cuerpos legislativos y de fiscalizacion.
Sobre la base del criterio adoptado, se considera que la informacion a ser brindada en los estados contables debe referirse -como minimo- a los siguientes aspectos del ente emisor:
a) su situacion patrimonial a la fecha de dichos estados;
b) la evolucion de su patrimonio durante el periodo, incluyendo un resumen de las causas del resultado asignable a ese lapso;
c) la evolucion de su situacion financiera por el mismo periodo, expuesta de modo que permita conocer los efectos de las actividades operativas (1), de inversion y financiacion que hubieren tenido lugar;
d) otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidumbres de los futuros flujos de fondos que los inversores y acreedores recibiran del ente por distintos conceptos (por ejemplo: dividendos, intereses).
Adicionalmente, los organismos gubernamentales y entes sin fines de lucro, en su caso, deberian suministrar informacion que les permita demostrar que sus recursos fueron obtenidos y empleados de acuerdo con los presupuestos aprobados.
En cualquier caso, los emisores de los estados contables deberian incluir explicaciones e interpretaciones que ayuden a la mejor comprension de la informacion
que estos incluyen.

3. Requisitos de la información contenida en los estados contables
Para cumplir con su finalidad, la informacion contenida en los estados contables debe reunir los requisitos enunciados en el presente capitulo, los que deben ser considerados en su conjunto y buscando un equilibrio entre ellos, mediante la aplicación del criterio profesional.
Este capitulo contiene:
a) una descripcion sintetica de los siguientes atributos, que la informacion contenida en los estados contables deberia reunir para ser util a sus usuarios:

• Pertinencia (atingencia)
• Confiabilidad (credibilidad)
• Aproximación a la realidad
• Esencialidad (sustancia sobre forma)
• Neutralidad (objetividad o ausencia de sesgos)
• Integridad
• Verificabilidad
• Sistematicidad
• Comparabilidad
• Claridad (comprensibilidad)

b) consideraciones sobre las restricciones que condicionan el logro de las cualidades recien indicadas:

• Oportunidad
• Equilibrio entre costos y beneficios

3.1. Atributos
3.1.1. Pertinencia (atingencia)
La informacion debe ser apta para satisfacer las necesidades de los usuarios tipo referidos en el capitulo 2 (Objetivo de los estados contables). En general, esto ocurre con la informacion que:
a) permite a los usuarios confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente (tiene un valor confirmatorio) o bien;
b) ayuda a los usuarios a aumentar la probabilidad de pronosticar correctamente las consecuencias futuras de los hechos pasados o presentes (tiene un valor predictivo).
Son ejemplos de informaciones pertinentes las enunciadas en el capitulo 2 (Objetivo de los estados contables).
3.1.2. Confiabilidad (credibilidad)
La informacion debe ser creible para sus usuarios, de manera que estos la acepten para tomar sus decisiones.
Para que la informacion sea confiable, debe reunir los requisitos de aproximación a la realidad y verificabilidad.
3.1.2.1. Aproximación a la realidad
Para ser creibles, los estados contables deben presentar descripciones y mediciones que guarden una correspondencia razonable con los fenomenos que pretenden describir, por lo cual no deben estar afectados por errores u omisiones importantes ni por deformaciones dirigidas a beneficiar los intereses particulares del emisor o de otras personas.
Aunque la busqueda de aproximacion a la realidad es imperativa, es normal que la informacion contable sea inexacta. Esto se debe a que:
a) la identificacion de las operaciones y otros hechos que los sistemas contables deben medir no esta exenta de dificultades;
b) un numero importante de acontecimientos y circunstancias (como la cobrabilidad de los creditos, la vida util probable de los bienes de uso o el costo de satisfacer reclamos por garantías posventa) involucran incertidumbres sobre hechos futuros, las cuales obligan a efectuar estimaciones que, en algunos casos, se refieren a:
1) el grado de probabilidad de que, como consecuencia de un hecho determinado, el ente vaya a recibir o se vea obligado a entregar bienes o servicios;
2) las mediciones contables a asignar a esos bienes o servicios a recibir o entregar.
Al practicar las estimaciones recien referidas, los emisores de estados contables deberán actuar con prudencia, pero sin caer en el conservadurismo. No es aceptable que los activos, ganancias o ingresos se midan en exceso, o que los pasivos, perdidas o gastos se midan en defecto, pero tampoco lo es la aplicación de criterios contables que conduzcan a la medicion en defecto de activos, ganancias o ingresos o a la medicion en exceso de pasivos o gastos.
Para que la informacion se aproxime a la realidad, debe cumplir con los requisitos de esencialidad, neutralidad e integridad.
3.1.2.1.1. Esencialidad (sustancia sobre forma)
Para que la informacion contable se aproxime a la realidad, las operaciones y hechos deben contabilizarse y exponerse basandose en su sustancia y realidad economica.
Cuando los aspectos instrumentales o las formas legales no reflejen adecuadamente los efectos economicos de los hechos o transacciones, se debe dar preeminencia a su esencia economica, sin perjuicio de la informacion, en los estados contables, de los elementos juridicos correspondientes.
3.1.2.1.2. Neutralidad (objetividad o ausencia de sesgos)
Para que la informacion contable se aproxime a la realidad, no debe estar sesgada, deformada para favorecer al ente emisor o para influir la conducta de los usuarios hacia alguna direccion en particular. Los estados contables no son neutrales si, a traves de la seleccion o presentacion de informacion, influyen en la toma de una decision o en la formacion de un juicio con el proposito de obtener un resultado o desenlace predeterminado.
Para que los estados contables sean neutrales, sus preparadores deben actuar con objetividad. Se considera que una medicion de un fenomeno es objetiva cuando varios observadores que tienen similar independencia de criterio y que aplican diligentemente las mismas normas contables, arriban a medidas que difieren poco o nada entre si.
El objetivo de lograr mediciones contables objetivas, no ha podido ser alcanzado en relacion con ciertos hechos. En consecuencia, los estados contables no brindan informaciones cuantitativas sobre algunos activos y pasivos, como por ejemplo:
a) ciertos intangibles (inseparables del negocio) que algunas empresas generan (como el valor llave y sus componentes);
b) las sumas a desembolsar con motivo de fallos judiciales adversos y altamente probables, cuando su importe se desconoce y no existen bases confiables para su determinacion.
3.1.2.1.3. Integridad
La informacion contenida en los estados contables debe ser completa.
La omision de informacion pertinente y significativa puede convertir a la información presentada en falsa o conducente a error y, por lo tanto, no confiable.
3.1.2.2. Verificabilidad
Para que la informacion contable sea confiable, su representatividad debería ser susceptible de comprobacion por cualquier persona con pericia suficiente.
3.1.3. Sistematicidad
La informacion contable suministrada debe estar organicamente ordenada, con base en las reglas contenidas en las normas contables profesionales.
3.1.4. Comparabilidad
La informacion contenida en los estados contables de un ente debe ser susceptible de comparacion con otras informaciones:
a) del mismo ente a la misma fecha o periodo;
b) del mismo ente a otras fechas o periodos;
c) de otros entes.
Para que los datos informados por un ente en un juego de estados contables sean comparables entre si se requiere:
a) que todos ellos esten expresados en la misma unidad de medida, en los términos de la seccion 6.1 (unidad de medida);
b) que los criterios usados para cuantificar datos relacionados sean coherentes (por ejemplo: que el criterio de medicion contable de las existencias de bienes para la venta se utilice tambien para determinar el costo de las mercaderías vendidas);
c) que, cuando los estados contables incluyan informacion a mas de una fecha o periodo, todos sus datos esten preparados sobre las mismas bases.
La maxima comparabilidad entre los datos contenidos en sucesivos juegos de estados contables del mismo emisor se lograria si:
a) se mantuviese la utilizacion de las mismas reglas (uniformidad o consecuencia);
b) los periodos comparados fuesen de igual duracion;
c) dichos periodos no estuvieran afectados por las consecuencias de operaciones estacionales; y
d) no existiesen otras circunstancias que afecten las comparaciones, como la incorporación de nuevos negocios, la discontinuacion de una actividad o una linea de produccion o la ocurrencia de un siniestro que haya afectado las operaciones.
Sin embargo, las tres ultimas condiciones podrian no alcanzarse por razones facticas y la primera debe dejarse de lado cuando se ponen en vigencia nuevas normas contables profesionales. En todos estos casos, los estados contables deberían contener informacion que atenue los defectos de comparabilidad referidos.
Al comparar estados contables de diversos entes se debe prestar atencion a las normas contables aplicadas por cada uno de ellos, ya que la comparabilidad se veria dificultada si ellas difiriesen.
3.1.5. Claridad (comprensibilidad)
La informacion debe prepararse utilizando un lenguaje preciso, que evite las ambigüedades, y que sea inteligible y facil de comprender por los usuarios que estén dispuestos a estudiarla diligentemente y que tengan un conocimiento razonable de las actividades economicas, del mundo de los negocios y de la terminología propia de los estados contables.
Los estados contables no deben excluir informacion pertinente a las necesidades de sus usuarios tipo por el mero hecho de que su complejidad la haga de difícil comprension para alguno o algunos de ellos.
3.2. Restricciones que condicionan el logro de los requisitos
3.2.1. Oportunidad
La informacion debe suministrarse en tiempo conveniente para los usuarios, de modo tal que tenga la posibilidad de influir en la toma de decisiones. Un retraso indebido en la presentacion de la informacion puede hacerle perder su pertinencia.
Es necesario balancear los beneficios relativos de la presentacion oportuna y de la confiabilidad de la informacion contable. Hay casos en que, para que no pierda su utilidad, la informacion sobre una transaccion o hecho debe ser presentada antes de que todos los aspectos relacionados sean conocidos, lo que deteriora su confiabilidad. Si, en el mismo caso, la presentacion se demorase hasta que todos esos aspectos se conociesen, la informacion suministrada seria altamente confiable, pero de poca utilidad para los usuarios que hubiesen tenido que tomar decisiones en el intervalo.
Para la busqueda del equilibro entre relevancia y confiabilidad, deberia considerarse como se satisfacen mejor las necesidades de toma de decisiones económicas por parte de los usuarios tipo.
3.2.2. Equilibrio entre costos y beneficios
Desde un punto de vista social, los beneficios derivados de la disponibilidad de informacion deberian exceder a los costos de proporcionarla.
La aplicacion concreta de una prueba de costo-beneficio a cada caso particular no es sencilla porque los costos de preparar estados contables no recaen sobre los usuarios tipo definidos en este marco (excepto los propietarios del ente).
Las normas contables profesionales no podran dejar de aplicarse por razones de costo, pero estas podran ser consideradas cuando dichas normas acepten que, por dicha razon, se apliquen determinados procedimientos alternativos. En tales casos, son los emisores de los estados contables quienes deben demostrar que dichas razones de costo efectivamente existen.
4. Elementos de los estados contables
Este capitulo se refiere, en forma sintetica, a los elementos que la contabilidad debe considerar para poder brindar informacion sobre estos aspectos de los entes emisores de estados contables:
a) su situacion patrimonial a la fecha de dichos estados;
b) la evolucion de su patrimonio durante el periodo, incluyendo un resumen de las causas del resultado asignable a ese lapso;
c) la evolucion de su situacion financiera por el mismo periodo, expuesta de modo que permita conocer los resultados de las actividades de inversion y financiación que hubieren tenido lugar.
Un elemento puede incluir a otros de menor nivel. Por ejemplo, el activo incluye al conjunto de las cuentas a cobrar y este a cada una de ellas.
Las definiciones presentadas en este capitulo no se refieren a las condiciones que deben cumplirse para que los elementos caracterizados sean reconocidos en los estados contables. Esta cuestion se trata en el capitulo 5 (Reconocimiento y medicion de los elementos de los estados contables).
Por otra parte, los estados contables deben incluir la informacion sobre los elementos descriptos que sea necesaria para una adecuada interpretacion de los mismos.
4.1. Situación patrimonial
Los elementos relacionados directamente con la situacion patrimonial son:
a) los activos;
b) los pasivos;
c) el patrimonio neto;
d) las participaciones de accionistas no controlantes en los patrimonios de las empresas controladas, en el caso de estados contables consolidados.
4.1.1. Activos
Un ente tiene un activo cuando, debido a un hecho ya ocurrido, controla los beneficios economicos que produce un bien (material o inmaterial con valor de cambio o de uso para el ente).
Un bien tiene valor de cambio cuando existe la posibilidad de:
a) canjearlo por efectivo o por otro activo;
b) utilizarlo para cancelar una obligacion; o
c) distribuirlo a los propietarios del ente.
Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede emplearlo en alguna actividad productora de ingresos.
En cualquier caso, se considera que un bien tiene valor para un ente cuando representa efectivo o equivalentes de efectivo o tiene aptitud para generar (por si o en combinación con otros bienes) un flujo positivo de efectivo o equivalentes de efectivo.
De no cumplirse este requisito, no existe un activo para el ente en cuestion.
La contribucion de un bien a los futuros flujos de efectivo o sus equivalentes debe estar asegurada con certeza o esperada con un alto grado de probabilidad, y puede ser directa o indirecta. Podria, por ejemplo, resultar de:
a) su conversion directa en efectivo;
b) su empleo en conjunto con otros activos, para producir bienes o servicios para la venta;
c) su canje por otro activo;
d) su utilizacion para la cancelacion de una obligacion;
e) su distribucion a los propietarios.
Las transacciones o sucesos que se espera ocurran en el futuro no dan lugar, por si mismas, a activos.
El caracter de activo no depende ni de su tangibilidad ni de la forma de su adquisición (compra, produccion propia, donacion u otra) ni de la posibilidad de venderlo por separado ni de la erogacion previa de un costo ni del hecho de que el ente tenga la propiedad.
4.1.2. Pasivos
Un ente tiene un pasivo cuando:
a) debido a un hecho ya ocurrido esta obligado a entregar activos o a prestar servicios
a otra persona (fisica o juridica) o es altamente probable que ello ocurra;
b) la cancelacion de la obligacion:
1) es ineludible o (en caso de ser contingente) altamente probable;
2) debera efectuarse en una fecha determinada o determinable o debido a la ocurrencia de cierto hecho o a requerimiento del acreedor.
Este concepto abarca tanto a las obligaciones legales (incluyendo a las que nacen de los contratos) como a las asumidas voluntariamente. Se considera que un ente ha asumido voluntariamente una obligacion cuando de su comportamiento puede deducirse que aceptara ciertas responsabilidades frente a terceros, creando en ellos la expectativa de que descargara esa obligacion mediante la entrega de activos o la prestacion de servicios.
La caracterizacion de una obligacion como pasivo no depende del momento de su formalizacion.
La decision de adquirir activos o de incurrir en gastos en el futuro no da lugar, por si, al nacimiento de un pasivo.
Generalmente, la cancelacion total o parcial de un pasivo se produce mediante:
a) la entrega de efectivo u otro activo;
b) la prestacion de un servicio;
c) el reemplazo de la obligacion por otro pasivo;
d) la conversion de la deuda en capital.
Un pasivo puede tambien quedar cancelado debido a la renuncia o la perdida de los derechos por parte del acreedor.
En ciertos casos, los propietarios del ente pueden revestir tambien la calidad de acreedores. Asi ocurre cuando:
a) le han vendido bienes o servicios al ente;
b) le han hecho un prestamo; o
c) tienen derecho a recibir el producido de una distribucion de ganancias que ya ha sido declarada.
4.1.3. El patrimonio neto y las participaciones de accionistas no controlantes en los patrimonios de las empresas controladas
El patrimonio neto de un ente resulta del aporte de sus propietarios o asociados y de la acumulacion de resultados.
En los estados contables que presentan la situacion individual de un ente, es:

Patrimonio neto = Activo – Pasivo

Cuando se presenta informacion consolidada de una sociedad controlante y sus sociedades controladas, y parte del capital de estas esta en manos de otros accionistas, las participaciones de estos sobre el patrimonio de dichas subsidiarias:
a) no integran el pasivo del grupo economico en tanto este no haya asumido la obligación de entregar recursos o prestar servicios a los accionistas no controlantes (por ejemplo, con motivo de la aprobacion de dividendos o de la disolución de la controlada);
b) no forman parte del patrimonio de la controlante porque no representan derechos de los accionistas de esta.
En tales casos, es:

Patrimonio neto = Activo – Pasivo – Participaciones de accionistas no controlantes en el patrimonio de entidades controladas

Por su origen, el patrimonio puede desagregarse así:

Patrimonio neto = Aportes + Resultados acumulados

Excepcion: puede haber entes sin fines de lucro que no tengan aportes.
En este documento se considera aportes al conjunto de los aportes de los propietarios, incluyendo tanto al capital suscripto (aportado o comprometido a aportar) como a los aportes no capitalizados. Los anticipos para futuras suscripciones de acciones solo constituyen aportes no capitalizados cuando tienen el caracter de irrevocables y han sido efectivamente integrados.
Esto implica la adopcion del criterio de que el capital a mantener es el financiero y no el que define un determinado nivel de actividad (habitualmente denominado capital fisico).
4.2. Evolucion patrimonial
A lo largo de un periodo, la cuantia del patrimonio neto de un ente varia como consecuencia de:
a) transacciones con los propietarios (o sus equivalentes, en los entes sin fines de lucro);
b) el resultado de un periodo, que es la variacion patrimonial no atribuible a las transacciones con los propietarios y que resulta de la interaccion de:
1) flujos de ingresos, gastos, ganancias y perdidas;
2) los impuestos que gravan las ganancias finales;
3) en los grupos economicos, la participacion de los accionistas no controlantes (si los hubiere) sobre los resultados de las entidades controladas.
El resultado del periodo se denomina ganancia o superavit cuando aumenta el patrimonio y perdida o deficit en el caso contrario.
Algunas operaciones no alteran la cuantia del patrimonio neto (variaciones patrimoniales cualitativas).
4.2.1. Transacciones con los propietarios o sus equivalentes
Las transacciones con los propietarios o sus equivalentes incluyen los aportes y los retiros que ellos efectuan en su caracter de tales.
Comprometer un aporte de capital a un ente conlleva la obligacion de entregarle recursos (efectivo u otros bienes), de prestarle servicios, de hacerse cargo de algunas de sus deudas o de condonarle un credito previamente acordado.
Los retiros implican la obligacion del ente de entregar recursos a los propietarios, de prestarles servicios, de asumir una obligacion por su cuenta o de condonarles un crédito previamente acordado.
Las transacciones en las que un propietario no actua en caracter de tal no implican aportes o retiros. Por ejemplo: si un accionista se compromete a entregar mercaderías que luego cobrara, no hay un aporte de capital sino una transaccion comercial.
4.2.2. Ingresos, gastos, ganancias y perdidas
Son ingresos los aumentos del patrimonio neto originados en la produccion o venta de bienes, en la prestacion de servicios o en otros hechos que hacen a las actividades principales del ente.
Los ingresos resultan generalmente de ventas de bienes y servicios pero también pueden resultar de actividades internas, como el crecimiento natural o inducido de determinados activos en una explotacion agropecuaria o la extracción de petroleo o gas en esta industria.
Son gastos las disminuciones del patrimonio neto relacionadas con los ingresos.
Son ganancias los aumentos del patrimonio neto que se originan en operaciones secundarias o accesorias, o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de ingresos o de aportes de los propietarios.
Son perdidas las disminuciones del patrimonio neto que se originan en operaciones secundarias o accesorias, o en otras transacciones, hechos o circunstancias que afectan al ente, salvo las que resultan de gastos o de distribuciones a los propietarios.
Mientras que los ingresos tienen gastos:
a) las ganancias no los tienen (pero pueden tener impuestos que las graven);
b) las perdidas no estan acompanadas por ingresos (pero pueden reducir las obligaciones impositivas).
4.2.3. Impuestos sobre las ganancias
Estos impuestos afectan resultados netos, de modo que dependen de los flujos de ingresos, gastos, ganancias y perdidas.
4.2.4. Participaciones de accionistas no controlantes en los resultados de las empresas controladas
Estas participaciones, correspondientes a los estados consolidados, dependen de los ingresos, gastos, ganancias y perdidas de las empresas controladas y de los impuestos que graven sus resultados.
4.2.5. Variaciones patrimoniales puramente cualitativas
Algunas operaciones no alteran la cuantia del patrimonio. Entre ellas pueden citarse:
a) el canje de un activo por otro de valor equivalente;
b) la sustitucion de un pasivo por otro equivalente;
c) la incorporacion de un activo asumiendo un pasivo equivalente;
d) la cancelacion de un pasivo entregando un activo de valor equivalente;
e) las transacciones con accionistas no controlantes de entidades controladas que actuen como tales, efectuadas a traves de dichas entidades (por ejemplo: la declaración de un dividendo);
f) ciertos cambios en la representacion formal del patrimonio, como los ocasionados por:
1) emisiones de acciones (o cuotas) para que el capital (ya integrado) quede representado por un mayor numero de ellas;
2) capitalizaciones de ganancias, ajustes de capital o aportes no capitalizados;
3) absorciones de perdidas mediante reducciones del capital;
4) reservas de ganancias por razones legales o contractuales o por mera voluntad de los propietarios;
5) desafectaciones de reservas de ganancias.
4.3. Evolucion financiera
4.3.1. Recursos financieros
Segun se expuso en el capitulo 2 (Objetivo de los estados contables), los estados contables deben informar sobre la evolucion financiera del ente. Para hacerlo, es necesario seleccionar algun concepto de recursos financieros que pueda ser empleado como base para la preparacion de esa informacion.
Al respecto, debe tenerse en cuenta que:
a) segun lo expuesto en el capitulo 2, uno de los objetivos de los estados contables es permitir que los usuarios evaluen la capacidad del ente emisor para pagar sus deudas y, en su caso, distribuir ganancias;
b) la mayoria de los pagos de deudas y distribuciones de ganancias se hacen en efectivo;
c) las inversiones de alta liquidez que son facilmente convertibles en efectivo y que están sujetas a riesgos insignificantes de cambios de valor tambien pueden considerarse recursos financieros.
En consecuencia, el concepto de recursos financieros a ser utilizado como base para la preparacion de las informaciones contables referidas a la evolución financiera deberia integrarse con:
a) el efectivo;
b) los equivalentes de efectivo, considerandose como tales a las inversiones de alta liquidez que son facilmente convertibles en efectivo y que estan sujetas a riesgos insignificantes de cambios de valor.
4.3.2. Orígenes y aplicaciones
Las variaciones del efectivo y sus equivalentes constituyen origenes cuando incrementan su importe y aplicaciones en el caso contrario.
5. Reconocimiento y medición de los elementos de los estados contables
En los estados contables deben reconocerse los elementos que cumplan con las definiciones presentadas en el capitulo 4 (Elementos de los estados contables) y que tengan atributos a los cuales puedan asignarseles mediciones contables que permitan cumplir el requisito de confiabilidad descripto en la seccion 3.1.2 (Confiabilidad [credibilidad]).
El reconocimiento contable de un elemento debe efectuarse cuando se cumplan todas las condiciones indicadas.
Los activos y pasivos que dejen de cumplir con las definiciones antes referidas serán excluidos de los estados contables.
El hecho de que un elemento significativo no se reconozca por la imposibilidad de asignarle mediciones contables confiables debera ser informado en los estados contables.
La asignacion periodica de mediciones contables a los elementos reconocidos se basa en los atributos que se enuncian en el capitulo 6 (Modelo contable).
6. Modelo contable
El modelo contable utilizado para la preparacion de los estados contables esta determinado por los criterios que se resuelva emplear en lo que se refiere a:
a) la unidad de medida;
b) los criterios de medicion contable;
c) el capital a mantener (para que exista ganancia).
6.1. Unidad de medida
Los estados contables deben expresarse en moneda homogenea, de poder adquisitivo de la fecha a la cual corresponden. En un contexto de estabilidad monetaria, como moneda homogenea se utilizara la moneda nominal.
6.2. Criterios de medición
Las mediciones contables periodicas de los elementos que cumplen las condiciones para reconocerse en los estados contables, podrian basarse en los siguientes atributos:
a) de los activos:
1) su costo historico;
2) su costo de reposicion;
3) su valor neto de realizacion;
4) el importe descontado del flujo neto de fondos a percibir (valor actual);
5) el porcentaje de participacion sobre las mediciones contables de bienes o del patrimonio;
b) de los pasivos:
1) su importe original;
2) su costo de cancelacion;
3) el importe descontado del flujo neto de fondos a desembolsar (valor actual);
4) el porcentaje de participacion sobre las mediciones contables de pasivos.
Los criterios de medicion contable a utilizar deben basarse en los atributos que en cada caso resulten mas adecuados para alcanzar los requisitos de la información contable enunciados en la seccion 3 (Requisitos de la informacion contenida en los estados contables) y teniendo en cuenta:
a) el destino mas probable de los activos; y b) la intencion y posibilidad de cancelacion inmediata de los pasivos.
6.3. Capital a mantener
De acuerdo con lo indicado en la seccion 4.1.3 (El patrimonio neto y las participaciones de accionistas no controlantes en los patrimonios de las empresas controladas), se considera capital a mantener al financiero (el invertido en moneda).
7. Desviaciones aceptables y significación
Son admisibles las desviaciones a lo prescripto por las normas contables profesionales que no afecten significativamente a la informacion contenida en los estados contables.
Se considera que el efecto de una desviacion es significativo cuando tiene aptitud para motivar algún cambio en la decision que podria tomar alguno de sus usuarios. Esto significa que solo se admiten las desviaciones que no induzcan a los usuarios de los estados contables a tomar decisiones distintas a las que probablemente tomarían si la informacion contable hubiera sido preparada aplicando estrictamente las normas contables profesionales.
Los problemas que habitualmente deben evaluarse a la luz del concepto de significación son:
a) la omision injustificada de elementos de los estados contables o de otras informaciones requeridas por las normas contables profesionales;
b) la aplicacion de criterios de medicion contable distintos a los requeridos por las normas contables profesionales;
c) la comision de errores en la aplicacion de los criterios previstos por las normas contables profesionales.

ANEXO – DIFERENCIAS CON EL MARCO CONCEPTUAL DEL IASC

El marco conceptual contenido en esta resolucion tecnica difiere del Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements del International Accounting Standards Committee (IASC) en los aspectos incluidos en los siguientes capitulos:
2. Objetivo de los estados contables
La enunciacion de necesidades de los usuarios que se presenta en este documento es mas amplia que la que aparece en el marco del IASC porque se considera a los estados contables emitidos por organizaciones sin fines de lucro.
3. Requisitos de la informacion contenida en los estados contables 
Respecto de la lista de cualidades de la informacion enunciada en el marco del IASC:
a) se han agregado verificabilidad y sistematicidad;
b) no se incluyen prudencia y significacion.
Los agregados se justifican con los conceptos presentados en las secciones 3.1.2.2 (Verificabilidad) y 3.1.3 (Sistematicidad).
La prudencia no es ni podria ser una cualidad de la informacion contable, ya que no hay estados contables prudentes o imprudentes. En el marco adoptado, la prudencia, como actitud que deben observar los preparadores de informes contables, se considera en la seccion 3.1.2.1 (Aproximacion a la realidad).
La significacion no es una cualidad que deba satisfacer la informacion contable, pues no hay razones para impedir que los estados contables muestren partidas no significativas. La exclusion de elementos no significativos no es un requisito sino una dispensa y lo mismo sucede con las desviaciones sin importancia en la aplicacion de las normas contables establecidas. En el marco adoptado:
a) la exigencia de que no se omitan elementos informativos importantes esta contemplada en la seccion 3.1.2.1.3 (Integridad);
b) la cuestion de la significacion se trata en la seccion 7 (Desviaciones aceptables y significacion).
Otras diferencias:
a) se ha preferido la expresion aproximacion a la realidad a otras que trasmiten la idea de que la contabilidad brinda mediciones exactas, como true and fair view (frecuentemente traducida como imagen fiel);
b) al definir el requisito de claridad, se ha considerado que los estados contables deben ser susceptibles de comprension por los usuarios que tengan un conocimiento razonable de la terminologia de dichos documentos mas que de la contabilidad en si misma.
4. Elementos de los estados contables
Respecto de la lista de elementos de los estados contables que aparece en el marco del IASC, la contenida presenta estas diferencias:
a) elementos que figuran en el marco adoptado pero no en el del IASC:
1) las participaciones de accionistas no controlantes en el patrimonio de entidades controladas;
2) las ganancias;
3) las perdidas;
4) las participaciones de accionistas no controlantes en los resultados de entidades
controladas;
5) los impuestos sobre las ganancias;
6) el concepto de recursos financieros a emplear para demostrar la evolución de la situacion financiera.
b) elemento que figura en el marco del IASC pero no en el adoptado: ajuste de mantenimiento del capital.
Por otra parte, este documento define que el capital a mantener (para definir cuando existe ganancia) es el financiero. El marco del IASC no toma ninguna posición sobre el tema.
Estas diferencias se fundamentan en los renglones siguientes. Las participaciones de accionistas no controlantes en el patrimonio de entidades controladas no encuadran en las caracterizaciones de pasivo y de patrimonio presentadas tanto en este marco como en el del IASC. Esta circunstancia ha sido reconocida en la definicion de patrimonio que se presenta en la seccion 4.1.3 (El patrimonio y las participaciones de accionistas no controlantes en los patrimonios de las empresas controladas).
En el marco del IASC, las ganancias y las perdidas se incluyen -respectivamente- dentro de los ingresos y los gastos. Sin embargo, de sus definiciones surge que las ganancias tienen caracteristicas que los distinguen de los ingresos y las perdidas se diferencian de los gastos.
Las participaciones de los accionistas no controlantes en los resultados de entidades controladas y los impuestos sobre las ganancias tienen características peculiares que impiden su encuadre como ingresos o gastos, que son los únicos componentes del resultado del periodo que en el marco del IASC se caracterizan como elementos de los estados contables.
La definicion del concepto de recursos financieros que deba emplearse es necesaria porque incide sobre la medicion de los origenes y aplicaciones que deberían informarse en los estados contables. El IASC fundamenta la falta de identificación de elementos especificos del estado de cambios en la situacion financiera en el hecho de que este refleja elementos del estado de resultados y cambios en los elementos del balance, pero:
a) las mediciones de los elementos del estado de resultados y de los cambios en activos y pasivos se basan en el concepto de devengamiento (atribuir a cada periodo contable lo que le corresponde) mientras que su impacto sobre la situación financiera esta dado por su efecto sobre los recursos financieros que se tomen como base;
b) es inconsistente que en la lista de elementos de los estados contables:
1) se excluyan los que son propios del estado de cambios en la situacion financiera con base en el argumento de que reflejan cambios en los elementos del balance;
2) se incluyan los ingresos y los gastos, que tambien conllevan variaciones de activos o pasivos.
Entre los elementos de los estados contables, el marco del IASC incluye a los ajustes de mantenimiento de capital basado en que “el revaluo de activos y pasivos da lugar a incrementos o disminuciones del patrimonio…y …bajo ciertos conceptos de mantenimiento de capital no se los incluye en el estado de resultados”.
Dicho criterio no es compatible con la aplicacion del concepto de capital a mantener financiero.
Por otra parte, el diferimiento de determinados resultados de tenencia de bienes no implica, necesariamente, la aplicacion del concepto de mantenimiento del capital fisico (por ejemplo, cuando parte de los activos no integraban el capital original).
6. Modelo Contable
Segun su parrafo 110, el marco del IASC no prescribe ningun modelo en particular. Este documento, en cambio, contiene definiciones sobre los aspectos esenciales del modelo contable (unidad de medida, criterios de medicion y capital a mantener), que se desarrollan en la resolucion tecnica 17 (Normas contables profesionales: desarrollo de cuestiones de aplicacion general).
(1) Modificado por la Resolucion 249-02
R.J.G. R.T. 7, 15 Interpretaciones R.J.G. R.T. 18 a 23 R.T. 17 R.T. 4 a 14 R.T. 16

RESOLUCIÓN TÉCNICA Nº 14

INFORMACIÓN CONTABLE DE PARTICIPACIONES EN NEGOCIOS CONJUNTOS

PRIMERA PARTE

VISTO:
El Proyecto de Resolucion Tecnica sobre “Informacion contable de participaciones en negocios conjuntos” elevado por el Centro de Estudios Cientificos y Técnicos (CECyT) de esta Federacion.

Y CONSIDERANDO:

a) Que las atribuciones de los Consejos Profesionales de Ciencias Economicas incluyen el dictado de normas de ejercicio profesional.
b) Que dichos Consejos han encargado a esta Federacion la elaboracion de proyectos de normas tecnicas para su posterior puesta en vigencia dentro de sus respectivas jurisdicciones.
c) Que a la fecha no existen normas especificas relativas a la informacion contable de participaciones en negocios conjuntos, especificamente cuando estos se desarrollan sobre la base de entidades de tipo no societario.
d) Que las normas internacionales de contabilidad han regulado esta materia a traves de la Norma Internacional de Contabilidad Nº 31 “Informacion financiera relativa a las participaciones en negocios conjuntos” del International Accounting Standards Committee (IASC, Comite de Normas Contables Internacionales).
e) Que el Proyecto de Resolucion Tecnica elevado por el CECyT fundamentalmente adapta a nuestro medio las normas mencionadas en el parrafo precedente.
f) Que el referido Proyecto de Resolucion Tecnica fue publicado y sometido al periodo de consulta reglamentario, habiendose recibido algunos comentarios que fueron analizados y, en su caso, considerados para mejorar el proyecto original.

POR ELLO:
LA JUNTA DE GOBIERNO DE LA FEDERACIÓN ARGENTINA DE CONSEJOS PROFESIONALES DE CIENCIAS ECONÓMICAS

RESUELVE:
Articulo1º - Aprobar las normas contables profesionales contenidas en la segunda parte de esta Resolucion Tecnica.
Articulo 2º - Recomendar a los Consejos Profesionales adheridos a esta Federacion:
a) la incorporacion a las normas contables profesionales vigentes en sus respectivas jurisdicciones, de las normas referidas en el art. 1º, con vigencia para los estados contables anuales o de periodos intermedios correspondientes a los ejercicios que se inicien a partir del 1º de julio de 1998, permitiendo su aplicacion anticipada en los estados contables de ejercicios iniciados con anterioridad a dicha fecha; y
b) la difusion de esta Resolucion Tecnica entre sus matriculados y los organismos de control, educativos y empresarios de sus respectivas jurisdicciones.
Articulo 3º - Registrar la presente en el libro de resoluciones, comunicarla a los Consejos Profesionales, a los organismos estatales nacionales de fiscalizacion y al International Accounting Standards Committee (IASC, Comite de Normas Contables Internacionales) y publicarla en el Boletin Oficial de la Republica Argentina.

La Plata, Buenos Aires, 3 de octubre de 1997.

SEGUNDA PARTE

I. INTRODUCCIÓN

A. PROPÓSITO
La realizacion de acuerdos contractuales en virtud de los cuales las partes convienen en desarrollar negocios conjuntos, plantea la necesidad de determinar metodos apropiados para su expresion contable.
Estos acuerdos pueden o no, dar lugar al nacimiento de entidades distintas a las partes que los celebran.
En los casos en que surjan nuevos entes, estos pueden ser, o bien sociedades, o bien una entidad del tipo previsto en la Ley de Sociedades Comerciales en el Capitulo III (De los contratos de colaboracion empresaria).
Esta Resolucion Tecnica se refiere a aquellos acuerdos, como consecuencia de los cuales nace una nueva entidad de tipo no societario.
La ley tipifica a las llamadas Agrupaciones de Colaboracion (AC) y a las Uniones Transitorias de Empresas (UTE), como entes que no constituyen sociedades ni son sujetos de derecho y para los cuales se establecen mecanismos particulares para la toma de decisiones.
Numerosas empresas en los sectores del petroleo, gas natural, extraccion de minerales, prestacion de servicios, etc., organizan parte de su actividad a traves de estos contratos caracterizados por la Ley de Sociedades Comerciales. Las razones que pueden llevar a desarrollar este tipo de emprendimientos son de distinto tipo: por ejemplo, la busqueda de sinergia derivada de la combinacion de operaciones, recursos, experiencias, etc.; la utilizacion en comun de un activo o la explotacion de una concesion; la necesidad o conveniencia de compartir determinados gastos o de unificar la facturacion a determinados clientes, etc.
Tambien es posible que las partes interesadas celebren un contrato innominado conforme a las disposiciones del Codigo Civil, del cual surjan derechos y obligaciones similares a los que nacerian con la adopcion de una figura tipica como una AC o una UTE. Debera atenderse a la esencia economica del acuerdo, por encima de las formalidades legales.
Los medios con que un negocio conjunto cuente para la realizacion de su objeto, entendiendo por tales a las obligaciones a que los integrantes se comprometen en el contrato constitutivo, pueden ser de distintas caracteristicas. Puede tratarse de contribuciones en efectivo, derechos al uso de determinados activos que vuelvan al participante una vez finalizado el negocio conjunto, obligaciones de hacer, etc.
El establecimiento de normas que regulen la informacion contable de las participaciones en negocios conjuntos, implica el considerar tambien ciertas circunstancias que hacen a los propios estados contables del negocio conjunto. En este sentido, es necesario precisar el tratamiento contable a dar a aquellos bienes acerca de los cuales los participantes siguen manteniendo la titularidad y solo transfieren el derecho al uso, y atender tambien a la posibilidad de que a alguno de los participantes le sea reconocido algunos de los llamados genericamente intangibles, como pueden serlo, por ejemplo, el especial conocimiento en algun area, el prestigio ligado a determinado nombre, el hecho de contar con información que no es de conocimiento publico, etc. En este sentido se ha entendido razonable disponer la exclusion de estos bienes del activo del negocio conjunto, ya que para su consideracion, podria ser necesario recurrir a estimaciones que dificulten el logro de mediciones contables objetivas.
La adopcion del metodo de consolidacion proporcional para exponer la participacion en el negocio conjunto, permite reflejar la sustancia y la realidad economica de estos acuerdos, destacando el hecho que cada participante tiene control sobre su participacion en los futuros resultados como consecuencia de poseer una parte proporcional de los activos y pasivos del ente.
Cabe destacar que, como consecuencia de la practica establecida para los estados contables del negocio conjunto, es factible la existencia de diferencias entre el porcentaje de participacion en los resultados reconocida (que atiende a la totalidad de los aportes, sean estos en efectivo o en bienes tangibles o intangibles)
y el porcentaje de aporte (definido como la participacion del participante en los aportes reconocidos como tales en los estados contables del negocio conjunto).

B. ANTECEDENTES
La presente norma esta basada en la Norma Internacional de Contabilidad Nº 31 “Informacion financiera relativa a las participaciones en negocios conjuntos” del Internacional Accounting Standards Committee (IASC, Comite de Normas Contables Internacionales).
Asimismo, se consideraron tambien como antecedentes las resoluciones atinentes al tema dictadas por la Inspeccion General de Justicia (Resoluciones Nº 8/90 y Nº 9/90).

II. NORMAS

A. DEFINICIONES
1. Negocio conjunto
Es un acuerdo contractual que no otorga personalidad juridica (Ejemplo: AC, UTE, Consorcio, etc.), en virtud del cual dos o mas partes desarrollan una actividad economica.
2. Control
Es la capacidad de direccion de las politicas financieras y operativas de una actividad economica, para asi obtener ganancias.
3. Control conjunto
Se entiende que un integrante de un negocio conjunto tiene el control conjunto, con otro u otros, cuando las decisiones relativas a las politicas financieras y operativas de la entidad requieran su acuerdo o, al menos, no existiendo control por parte de un participante, su participacion pueda servir para formar la mayoria. En la Ley Nº 19.550 se preve que las decisiones (salvo una prevision expresa del contrato constitutivo) se tomen por acuerdo unanime en las UTE y por mayoria de los integrantes en la AC, por lo que en principio control conjunto seria el caso general.
4. Control por parte de un participante
Es el ejercido unilateralmente por uno de los integrantes del negocio conjunto.

En funcion de la Ley Nº 19.550, para el caso en que el negocio conjunto se desarrolle a traves de una AC o una UTE, este tipo de control deberia surgir de una prevision expresa del contrato constitutivo.
5. Participante
Es un integrante de un negocio conjunto que tiene el control (individual o conjunto).
6. Inversor pasivo
Es un integrante de un negocio conjunto que no tiene ni el control individual ni el control conjunto.
7. Operador o director
El acuerdo contractual puede identificar a uno de los participantes como operador o director del negocio conjunto. El operador o director no controla el negocio conjunto sino que actua en virtud de poderes que le han sido delegados. En los casos en que el operador o director tuviese, por si solo, la capacidad de establecer las politicas financieras y operativas del negocio conjunto, existiria control por parte de un participante.
8. Consolidación proporcional
Se entiende por consolidacion proporcional al metodo de valuacion y exposicion de la informacion contable relativa al negocio conjunto, en virtud del cual la porcion de cada participante, en cada uno de los activos, pasivos, ingresos y gastos y ganancias y perdidas de la entidad controlada conjuntamente, se suma, linea por linea, con las partidas similares de sus estados contables, o se presenta como partida separada dentro de cada uno de los rubros.

B. NORMAS GENERALES
1. Valuación y exposición de las participaciones en negocios conjuntos
Para ser consideradas de conformidad con normas contables profesionales, las participaciones en negocios conjuntos deberan valuarse y exponerse como se indica a continuacion:
a) participaciones que otorguen el control conjunto, de acuerdo con el metodo de consolidacion proporcional que se describe en II.C.;
b) participaciones que otorguen el control a un participante, seran de aplicacion, en lo que resulte pertinente, las normas de la seccion 2 (Consolidacion de estados contables) de la Resolucion Tecnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional - Consolidacion de estados contables – Informacion a exponer sobre partes relacionadas) tal como se describe en II.D.;
c) los inversores pasivos deberan utilizar el metodo de valuacion patrimonial proporcional, de acuerdo con las normas de la seccion 1.2 (Aplicacion del método) de la Resolucion Tecnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional – Consolidacion de estados contables – Informacion a exponer sobre partes relacionadas) tal como se describe en II.E.
2. Estados contables del negocio conjunto
En todos los casos deberan prepararse estados contables del negocio conjunto.
Si bien el negocio conjunto al no ser sujeto de derecho no puede adquirir bienes ni contraer obligaciones, resulta conveniente confeccionar estados contables que muestren el patrimonio en condominio de los participantes y los resultados del negocio comun, de modo que cada uno de los participantes pueda utilizarlos como base para reflejar en sus propios estados contables su participacion en ellos.
No deberan ser reconocidos como activos en los estados contables del negocio conjunto los derechos de uso constituidos sobre bienes de propiedad de los participantes.
Asimismo, en los estados contables del negocio conjunto los aportes en bienes intangibles solo deberan reconocerse como activos si, de acuerdo con las normas contables vigentes, estuvieran reconocidos previamente en la contabilidad del aportante y por el mismo valor al que se encuentran registrados en los libros de este.
Si los estados contables del negocio conjunto hubieran sido emitidos en una moneda extranjera, debera convertirselos previamente a moneda argentina aplicando las normas de la seccion 1 (Conversiones de estados contables para su consolidacion o para la aplicacion del metodo de valor patrimonial o del de consolidacion proporcional) de la segunda parte de la Resolucion Tecnica Nº 18 (Normas contables profesionales: desarrollo de algunas cuestiones de aplicacion particular).

C. METODO DE CONSOLIDACION PROPORCIONAL
1. Requisitos para la aplicación del método
Para la aplicacion de la consolidacion proporcional es necesario que los estados contables del ente a traves del cual se desarrolla el negocio conjunto esten preparados, o se ajusten especialmente, a similares normas contables a las utilizadas por el participante y a lo establecido en II.B.2.
Cuando el ejercicio economico de la entidad tenga una fecha de cierre distinta a la del participante, se procedera de la siguiente forma:
a) deberan prepararse estados contables especiales a la fecha de cierre del participante;
b) excepcionalmente, podra mantenerse la diferencia de tiempo entre ambos cierres siempre y cuando no supere los tres meses y durante ese lapso no se hayan producido hechos conocidos que hayan modificado sustancialmente la situacion patrimonial y financiera y los resultados de la entidad. En caso de no coincidir las fechas de cierre, debera considerarse el efecto de las variaciones en el poder adquisitivo de la moneda entre dichas fechas.
Si como consecuencia de una venta parcial o por otra circunstancia desapareciera el control conjunto que justifica la consolidacion proporcional, o existieran restricciones al ejercicio del control conjunto, debera discontinuarse la aplicacion del metodo, debiendose valuar la participacion de acuerdo a lo dispuesto en II.E. identico tratamiento se dispensara a las participaciones que se mantienen exclusivamente con vista a su cesion en un futuro proximo.
2. Estado de situación patrimonial
Cada participante calculara la porcion que le corresponde en cada uno de los activos y pasivos de la entidad y las sumara, linea por linea, con las partidas similares de su estado de situacion patrimonial, o las presentara como partidas separadas dentro de cada uno de los rubros.

En el caso de existir saldos reciprocos se eliminara la parte proporcional del participante manteniendo el caracter de activo o pasivo el saldo mantenido con los demas integrantes del negocio conjunto.
Para el calculo al que se refieren los parrafos anteriores, en el caso en que el porcentaje de participacion en los resultados sea distinto del de participacion en los aportes (por existencia de aportes consistentes en el derecho al uso de determinados activos, reconocimiento de intangibles u otra circunstancia), para determinar la porcion que le corresponde en cada uno de los activos y pasivos del negocio conjunto se considerara el porcentaje que resulte del cociente entre: a) la sumatoria del importe de la participacion en los aportes que hubiesen tenido reconocimiento contable mas el importe de la participacion convenida en los resultados acumulados y b) el patrimonio neto del negocio conjunto.

3. Estado de resultados
En funcion de las previsiones del contrato acerca de la distribucion de los resultados, cada participante calculara la parte que le corresponde en cada de uno
de los ingresos, gastos, ganancias y perdidas de la entidad, previa eliminacion de los resultados originados en operaciones con el participante que no hubieran trascendido a terceros, y las sumara, linea por linea, con las partidas similares de su estado de resultados, o las presentara como partidas separadas.
Ademas, sera necesario eliminar tambien -de los resultados del participante aquellos provenientes de operaciones con el negocio conjunto que no hubiesen trascendido a terceros. Estas ultimas eliminaciones deberan efectuarse en la proporcion correspondiente a la participacion del participante en el negocio conjunto.

D. CONSOLIDACIÓN DE NEGOCIOS CONJUNTOS EN LOS QUE UN PARTICIPANTE EJERZA EL CONTROL
En este caso en los estados contables individuales del participante, los activos, pasivos, ingresos y gastos del negocio conjunto se sumaran a los propios, y paralelamente se expondra la participacion correspondiente al resto de los inversores en el estado de situacion patrimonial, mientras que, en el estado de resultados, los resultados correspondientes a los inversores deberan exponerse separando la porcion ordinaria y la extraordinaria. Seran de aplicacion, en lo que resulte pertinente, las normas establecidas en la seccion 2 (Consolidacion de estados contables) de la Resolucion Tecnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional – Consolidacion de estados contables – Informacion a exponer sobre partes relacionadas). Los estados contables del negocio conjunto utilizados para la consolidacion deben adecuarse a lo establecido en II.B.2.

E. VALUACION PATRIMONIAL PROPORCIONAL DE ENTIDADES EN LAS QUE NO SE EJERZA NI EL CONTROL INDIVIDUAL, NI EL CONTROL CONJUNTO
En el caso de participaciones que no otorguen el control conjunto o el control individual deberan valuarse de acuerdo a las normas de la seccion 1 (Medicion contable de las participaciones permanentes en sociedades sobre las que se ejerce control, control conjunto o influencia significativa) de la Resolucion Tecnica N° 21 (Valor patrimonial proporcional – Consolidacion de estados contables – Informacion a exponer sobre partes relacionadas). Los estados contables del negocio conjunto utilizados para el calculo del valor patrimonial proporcional deben adecuarse a lo establecido en II.B.2.

F. INFORME DEL AUDITOR
Se requiere opinion de un profesional independiente sobre los estados contables del negocio conjunto utilizados como base para la aplicacion de las normas previstas en esta Resolucion Tecnica.